биткоин

Несигурният правен статут на биткойн и останалите виртуални валути създава множество проблеми пред сделките с такива инструменти. Те също така включват и рискове от глоби за неправилно деклариранe на доходи.

До този момент почти нито една институция в България не се е произнесла за правния статут на биткойн. БНБ само предупреди спекулантите за рисковете, но за разлика от много централни банки няма позиция, включително на изследователския си отдел.

Единственото изключение е НАП, която още през 2014 г. разпространи становище, което прави опит да изследва природадата на биткойн и постановява, че доходите от него следва да се обявяват в данъчната декларация по чл. 50.
Още тогава това становище бе посрещнато с противоречиви чувства от притежателите на виртуалната валута. От една страна, то бе вид официално признание за биткойн. Но остана въпросът какъв точно инструмент е той (както и останалите криптовалути) – финансов актив, както твърди НАП, валута, стока или друг актив.

Единственото сигурно е, че биткойн не е законно платежно средство. А според комюникето от срещата на Г-20 в Буенос Айрес те не са и валути.

Неизяснената природа на криптовалутите (съществуват и разлики между тях) създава рискове за традиционния бизнес и ограничава приложението им. Това личи и от споменатото становище на НАП от 2014 г. Според него виртуални валути са и тези, използвани в онлайн компютърни игри и социални мрежи и други паралелни пари. Виртуалната валута „биткойн“ може да се купува в платформа за обмен и да се конвертира в обикновена валути или „биткойн“ може да се използва като средство за заплащане на стоки и услуги, пояснява агенцията.

Съгласно становището (№ 24-34-39/2014 и още две становища на на НАП) доходите от биткойн са облагаеми, тъй като не са посочени изрично сред необлагаеми. Те следва да се третират като финансов актив и отговарят на определението за доходи от прехвърляне на права или имущество са по чл. 10, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ. Те се декларират в приложение №5 на Годишната данъчна декларация по чл. 50.
Данъчната основа се определя като се приспадне цената на придобиване на този финансов актив. Когато той е купен на частна борса, това следва да се докаже с платежен документ.

Въпросът за документирането безспорно е ключов. Този въпрос е изяснен, ако суми в традиционна валута са плащани и постъпвали от банкова сметка (особено в България). В в практиката може да има и други случаи. Не е ясно например какви суми следва да декларира физическо лице, което използва притежаваните от него биткойни не за продажба (тоест със спекулативна цел), а като платежно средство например в чуждестранен онлайн магазин.

Облагаемият доход и данъчната основа за доходите от прехвърляне на права или имущество се определят в съответствие с разпоредбите на Раздел V от глава пета на ЗДДФЛ. Съгласно чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и от търговия с чуждестранна валута е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка. Реализираната печалба/загуба за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив (чл. 33, ал. 4 от ЗДДФЛ).
Доходите, подлежащи на облагане по реда на чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ се облагат с данък върху общата годишна данъчна основа и се декларират в годишната данъчна декларация (вж. чл. 14, ал. 1 и чл. 50, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ).

По ЗКПО

Тук са налице две хипотези (без да разглеждаме случая, когато биткойн се копае на служебен компютър и съпровождащата го неяснота). При първата получател на доходи от сделки с биткойн е предприятие, а във втората – физическо лице, което се издържа от копаене на биткойн и го прави системно.

В първия случай компанията трябва да приложи предвиденото третиране на биткойн като финансов инструмент, тоест следвайки логиката на НАП, тя трябва да го отрази като финансов инструмент по аналогия с валутите. В зависимост от предприятието следва да се приложат НСС 32 или МСФО 9, което вероятно би означавало, че активът следва да се преоценява. Въпросът за това дали биткойн е финансов актив не е решен еднозначно, както вече стана дума. Не е предвидено преобразуване на финансовия резултат, тъй като биткойн изобщо не се засяга в ЗКПО.

Още по-неясен е случаят, когато лицето не осъществява спорадични сделки с биткойн, а извършва добиване и търговия с виртуалната валута по занятие. Според НАП в този случай доходът му трябва да се формира като доходите на ЕТ независимо дали лицето е регистрирано като търговец по ТЗ или не.
Това означава, че дължимата данъчна ставка няма да е 10%, а 15%, но с приспадане на документално доказани разходи. Дължат се и авансови вноски.

Основание за това НАП черпи от разпоредбите на самия Търговски закон, както става ясно от писмо на ТД на НАП – Пловдив (94-00-144). НАП прилага тези основания към много нерегистрирани търговци, например, онлайн магазини на физически лица. Но според това писмо няма да възникне задължение за внасяне на осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице, тъй като не е налице упражняване на трудова дейност. Това тълкуване, макар и отговарящо на житейската логика, обаче противоречи на други позиции на НАП, които третират като личен труд, пораждащ задължение за осигуряване, всяко действие, свързано с управлението на един бизнес – например, административни дейности.

Закупуването на специални компютърни системи за създаване (добиване) на биткойни с цел да се реализира печалба от продажбата им на съответните борси е аргумент за това, че дейността ще се осъществява по занятие, т.е. имате намерение тя да се превърне в постоянен източник на доход. Съгласно чл. 1, ал. 3 от ТЗ, за търговец се смята и всяко лице, образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин даже ако дейността му не е посочена в ал. 1. В тези случаи на основание чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ облагаемият доход се определя по реда на ал. 1-6, т.е. по правилата, разписани в данъчния закон за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец. Облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане данъчна печалба (чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ).

Въпросът, който би възникнал в този случай е за това как следва да се признаят разходите на физическото лице за “копаене” върху така формирания доход от нерегистрирана стопанска дейност. Този въпрос възниква заради принципа на документална обоснованост на разходите (фактури за видеокарти, компютри, електроенергия), които е възможно да не са свързани само с копаенето на биткойн. Тогава би следвало да се приложат и изискванията на т. нар. Данък Уикенд, което е теоретично правилно, но практически невъзможно.

По Закона за ДДС

Ако биткойн е финансов актив, то би следвало и сделките с него да се приемат за финансови, което означава да са освободени. Но позицията на НАП е противоречива.

Отново са налице две хипотези, в зависимост от начина на придобиване на биткойн. Ако това е станало чрез покупка от частна борса, НАП е склонна да признае, че е налице освободена доставка. Но ако биткойн е добит чрез копаене, въпросът е спорен.

Според НАП сделките с виртуална валута следва да се считат за доставка на услуга за целите на облагането с ДДС, като следва да бъде направена преценка относно това, дали е налице освободена доставка.

Съществуват становища на НАП, според които изчислителната работа по добиването (“копаенето”) не е освободена доставка. Тоест НАП третира “копаенето” на биткойн като всяка друга добивна дейност. Но с една важна уговорка – трябва да има има връзка между добива и продажбата на биткойн. Това е неясен въпрос и може да породи множество спорове.

Според нас е налице смесване между две неща – дейност по изработка/добиване в рамките на предприятието (ако се придържаме към версията за нерегистриран търговец) и доставка за друго лице, тоест продажбата на виртуалната валута. При самото добиване на биткойн, ако не е последвано от продажба на борсата, поначало нямаме доставка. За доставка са необходими две страни. Когато обаче е налице продажба, според становището на НАП излиза, че тя ще се третира като освободена или облагаема, в зависимост от това как е бил добит активът.

Общият принцип на Закона за ДДС е една доставка да се третира като освободена или облагаема в зависимост от предмета й, а не според начина на добиване (изработка или покупко-продажба).
Това означава, че плащане с биткойн би било облагаема доставка, ако се използва за покупка на стока или услуга на сайт, който приема плащане с биткойн освен с кредитна карта. (Облегаема, не защото се използва биткойн, разбира се). Респективно, ако същият биткойн се продаде на борса, това е финансова сделка.

Ако подходът на НАП се приеме, той може да породи много трудности в практиката, особено с оглед на факта, че продавачът няма как да знае в коя страна се намира купувачът и дали е данъчно задължено лице. Това е от значение за определяне на мястото на стопанска дейност.

Единственият случай, когато е налице основание копаенето да се третира като облагаема сделка (изчислителна, а не финансова) е ако търговец на биткойн е наел чужди компютри, на които да се извършва добив. Този извод може да се направи и при внимателен прочит на писмото на НАП.

… ако съществува пряка връзка между доставената услуга – извършена изчислителна работа и получената насрещна престация под формата на платежни единици bitcoin в рамките на правоотношение между доставчик и получател, „добивните“ дейности на bitcoin биха могли да се определят като доставка на услуга. Предвид обстоятелството, че доставката на тази услуга не попада в обхвата на глава четвърта “Освободени доставки и придобивания” от ЗДДС, би била налице облагаема доставка, съгласно разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната.
При условие, че не е налице пряка връзка между предоставените услуги и полученото заплащане и между доставчика и получателя не съществува правоотношениe, в рамките на което се разменят реципрочни престации, „добивните“ дейности на bitcoin биха били извън обхвата на ДДС.

Писмата на НАП-Пловдив от миналата година цитират решение на Съда на ЕС, което се отнася до общите разпоредби на доставка на услуга, но пропускат друго решение на Съда на ЕС, което е пряко свързано с биткойн. (Становищата на НАП-Пловдив неведнъж са били по-консервативни).

Решението на СЕС е по дело C‑264/14, с което обменът на биткойни за обикновена валута бе признат за освободена финансова доставка. На него се позовава писмо на ЦУ на НАП от януари 2018 г. (вх. № 20-21-14/ 29.01.2018 г., виж приложения цитат).

Съгласно решение по дело С-264/14 от 22.10.2015г. на Съда на ЕС, т.49, сделките с нетрадиционни валути — тоест с валути, различни от паричните единици, които са законни платежни средства в една или повече държави, доколкото тези валути са приети от страните по дадена сделка като платежно средство, алтернативно на законните платежни средства, и нямат друго предназначение, освен да се използват като платежно средство — представляват финансови сделки.
Така от контекста и от целта на член 135, параграф 1, буква д) от Директивата 2006/112/ЕО следва, че едно тълкуване на тази разпоредба в смисъл, че тя се отнася единствено до сделките с традиционните валути, би отнело част от действието ѝ. Безспорно, виртуалната валута няма друго предназначение, освен да се използва като платежно средство, и че тя се приема от определени оператори за тази цел.
Чл.135, параграф 1, буква д) от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че доставки на услуги, състоящи се в обмяна на традиционни валути срещу единици от виртуалната валута и обратно, извършени срещу заплащането на сума, съответстваща на маржа, който се определя от разликата между цената, по която съответният оператор купува валутите, от една страна, и цената, по която ги продава на своите клиенти, от друга страна, представляват сделки, освободени от ДДС по смисъла на тази разпоредба.
Предвид посоченото по-горе, доставката на виртуална валута е финансова услуга и съгласно разпоредбата на чл.96, ал.1 и чл.96, ал.2,т.2 от ЗДДС, за физическото лице ще настъпи основание за задължителна регистрация по ЗДДС при достигане на оборот от 50 000 лв., който се определя съобразно маржа, както е посочено по-горе.

Важно е да се уточни, че независимо дали доставките на биткойн се смятат за освободена финансова услуга или не, в момента, в който постъпленията (заедно с други постъпления от финансови и облагаеми услуги) надхвърлят 50 000 лева за 12 месеца, възниква задължение за регистрация по Закона за ДДС.

Това е така, тъй като според чл.96, ал.2 от ЗДДС, облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените:
1. облагаеми доставки, включително с нулева ставка;
2. доставки на финансови услуги по чл. 46;
3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47.

Считано от 1 януари 2018 г. срокът за регистрация е едва седем дни, като в случаите, когато прагът е достигнат за два месеца, той тече не от края на данъчния период, а от датата на сделката, на която е достигнат.

Както става ясно от изложеното, налице са множество спорни моменти. С разширяване на приложението на биткойн ще се разширят казусите. Голяма част от въпросите опират до документалната обоснованост и трудно ще намерят решение само с данъчните закони – например, как следва да се третира кражба на портфейл? Други законодателни изисквания, в това число новият закон за мерките срещу изпиране на пари също са повод за преосмисляне на регулациите. Добре е статутът на биткойн и изискванията за документиране да получат скорошен отговор в законодателството.


И в САЩ се чудят за данъците върху биткойн

Данъчното облагане на сделките с биткойн не е изяснено добре и в САЩ. Например, как следва да се третират случаите на разделяне (fork) на криптовалути?

Мнозина притежатели на биткойн се уповават на неговата анонимност и се надяват, че сделките са непроследими за властите. Това не е съвсем така. През миналата година щатската данъчна агенция (IRS) спечели съдебно дело срещу Coinbase за данните на нейните потребите. През януари борсата започна да уведомява клиентите си, че е предала информация за постъпленията от търговски сделки на данъчните.

Това, което усложнява нещата в САЩ е, че там биткойн и подобните се приемат като нефинасов актив, а не като валута, пише NYT. Това означава, че всеки път, когато обменяте криптовалути или плащате с биткойн в магазина, това са отделни данъчни събития.